Bilanzsteuerrecht (Subject) / Klausurauswertung 8 478 (Lesson)

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• Bauauftrag zum Festpreis. Zum Stichtag ist der Bau noch nicht fertig. Es steht jedoch fest, dass Verluste erzielt werden. Handelsrechtliche und steuerrechtliche Beurteilung! HB  Bei dem nicht fertig gestellten Bau handelt es sich um eine unfertige Leistung. Bilanzierung erfolgt als UV gem. §§ 246 (1) S. 1, § 247 (2) HGB. Die Bewertung erfolgt mit den HK, § 253 (1), § 255 (2) HGB. Da zum Bilanzstichtag die wirtschaftliche Hauptleistung nicht vollständig erbracht wurde, so liegt ein nicht zu bilanzierendes schwebendes Rechtsgeschäft vor. Da mit einem Verlust zu rechnen ist, ist eine Drohverlustrückstellung gem. § 249 (1) S. 1 HGB zu bilden. Vorrangig ist der Verlust jedoch durch Abwertung der unfertigen Leistungen vorzunehmen. Danach ist die unfertige Leistung zwingend nach dem strengen NWP zu bewerten, § 253 (4) S. 2 HGB. (Es ist keine anteilige Aufteilung anhand der zukünftigen HK vorzunehmen, der Verlust ist insgesamt zu berücksichtigen) Sollte die Abwertung der unfertigen Leistungen nicht ausreichen, so ist zusätzlich eine Drohvelustrückstellung zu bilden.  Stb Die TW-Anschreibung ist auch in der Stb vorzunehmen, H 6.7. Zusätzlich ist dabei ein durchschnittlicher Unternehmergewinn zu berücksichtigen, R 6.8 (2) S. 2 EStR. Wenn es sich um eine dauernde Werminderung handelt, ist eine TW-Abschreibung vorzunehmen, § 6 (1) Nr. 2 S. 2 EStG. Eine Drohverlustrückstellung ist in der Steuebilanz nicht zulässig. 
• Wenn in der Aufgabenstellung handelsrechtlich die höchstmögliche und steuerlich die niedrigstmögliche Bilanzsumme ausgewiesen werden soll, ist dies ein Hinweis für eine latente Steuer. Dies kommt z.B. i.V.m. Drohverlustrückstellungen vor. Bei großen KapGes ist die Bildung eines Postens für latente Steuern gem. § 274 Pflicht zwingend zu prüfen. Die GmbH ist eine große KapGes i.S.d. § 267 HGB und hat somit die Steuerabgrenzung latenter Steuern gem. § 274 HGB zwingend zu beachten. Da nur in der HB die Drohverlustrückstellung zu bilden ist, ergibt sich eine Differenz die sich in künftigen Wj. abbaut. Da die RSt in der HB nicht aber in der Stb das EK gemindert hat, kommt es in künftigen Jahren zu einer Steuerentlastung, wofür eine aktive latente Steuer in der HB gebildet werden kann, § 274 (1) S. 2 HGB. Das Wahlrecht ist vor dem Hintgrund der Aufgabenstellung, in der HB die höchstmögliche Bilanzsumme anzusetzen, auszuüben. Die Bewertung erfolgt gem. § 274 (2) S. 1 HGB mit 30% von der Drohverlustrückstellung. Dies führt zu einer entsprechend hohen Ausschüttungssperre, § 268 (8) S. 2 HGB. In der Stb darf eine Aktivierung nicht erfolgen. 
• Unfertige Leistungen Was gilt? Es gilt das strenge NWP.  Verlustfreie Bewertung, also Abwertung der unfertigen Leistungen.  Rest ist handelsrechtlich über Drohverlustrückstellung zu bilanzieren.  Diese sind steuerrechtlich nicht zulässig. 
• Einlage Welche §§? Dem Grunde nach: § 4 (1) S. 8 EStG Der Höhe nach: § 6 (1) Nr. 5 S. 1 EStG
• Wenn im Sachverhalt steht, dass der Gegenstand ausschließlich betrieblich genutzt wird. Wozu ist Stellung zu nehmen? Da der Gegenstand ausschließlich und unmittelbar eigenbetrieblich genutzt wird, handelt es sich um ein bewegliches/unbewegliches WG des notwendigen BV, R 4.2 (1) S. 1 EStR. 
• Gesellschafterwechsel Abtretung des Gesellschaftsanteils Zivil- und Handelsrecht Die Übertragung des Gesellschaftsanteils erfolgt zivilrechtlich als Abtretung eines einheitlichen Rechts, §§ 398, 413 BGB, das die Summe aller Gesellschaftsrechte umfasst.  Der Gesellschaftewechsel spielt sich außerhalb des handelsrechtlichen Bilanzierungskreises der Gesellschaft ab, da nur diese selbst Kaufmann ist und innerhalb der GHB lediglich das Kapitalkonto zum BW umgebucht wird.  
• Gesellschafterwechsel Folgen? Gesellschafter: Veräußerung MU-Anteil gem. § 16 (1) S. 1 Nr. 2 Gesellschaft: Innerhalb der GHB wird das KapKonto auf den neuen Gesellschafter umgebucht. Neuer Gesellschafter: Da der Gesellschafter in den meisten Fällen nicht genau als Kaufpreis das KapKonto zahlt, ist eine Ergänzungsbilanz zu erstellen. 
• Teilwertabschreibung auf Umlaufvermögen HR und StR Beurteilung? HR: Gem. § 253 (4) HGB ist eine außerplanmäßige Abschreibung vorzunehmen, wenn eine Wertminderung vorliegt. Auch bei nur vorübergehender Wertminderung. StR: Gem. § 6 (1) Nr. 2 S. 2 EStG i.V.m. § 5 (1) S. 1 Hs. 2 EStG kann bei einer dauernden Wertminderung eine TW-Abschreibung vorgenommen werden. Es kann aber auch drauf verzichtet werden. 
• Einbringungsgewinn II Steuerliche Behandlung? 1. Qualifizierter Anteilstausch gem. § 21 (1) S. 2 UmwStG: Einbringung von mehrheitsbringenden Anteilen einer GmbH in eine andere gegen Gewährung neuer Anteile.  2. Sperrfristbehaftung: Wurde dieses Einbringung auf Antrag unter dem gemeinen Wert getätigt, handelt es sich für 7 Jahre um sperrfristbehaftete Anteile.  3. Veräußert die GmbH innerhalb dieser Sperrfrist von 7 Jahren die Anteile, ist der Gewinn aus der Einbringung rückwirkend (§ 175 (1) S. 1 Nr. 2 AO) zu versteuern, Einbringungsgewinn II. 
• Behandlung des Einbringungsgewinns II beim Einbringenden! EG II:  Gemeiner Wert zum Zeitpunkt der Einbringung - Kosten - AK = Unterschiedsbetrag im Zeipunkt der Einbringung - Kürzung um 1/7 für jedes abgelaufenen Jahr = Einbringungsgewinn II, dieser unterliegt dem TEV gem. § 3 Nr. 40 Bst. c i.V.m. § 3c (2) EStG.  Der Einbringungsgewinn II führt für den Einbringenden zu nachträglichen AK. 
• Behandlung des Einbringungsgewinns II bei der aufnehmenden Gesellschaft! 1. Auf Antrag führt der Einbringungsgewinn II zu einer Erhöhung der AK an den Anteilen 2. Die Wertaufstockung ist erfolgswirksam zu buchen und außerbilanziell wieder abzuziehen 3. Außerdem erhöht sich das steuerliche Einlagekonto 4. Ermittlung Veräußerungsgewinn:  Veräußerungspreis  - aufgestockte AK 5. Außerbilanzielle Freistellung gem. § 8b (2) S. 1 KStG 6. Außerbilnazielle Kürzung der BA um 5% gem. § 8b (3) S. 1 KStG
• Formwechsel Handelsrecht: Vorgehensweise? 1. Bei der Umwandlung handelt es sich um einen Formwechsel i.S.d. § 190 (1) UmwG.  Die GmbH ist formwechselnder Rechtsträger, § 191 (1) Nr. 2 UmwG. Die PersGes kann Rechtsträger neuer Rechtsform sein, § 191 (2) Nr. 2 UmwG. Mit der Eintragung der Umwandlung ins Register besteht der formwechselnde Rechtstäger in der in dem Umwandlungsbeschluss bestimmten Rechtsform weiter, so dass es sich um eine identitätswahrende Umwandlung ohne Vermögensübertragung handelt, § 202 UmwG.  Das UmwG sieht für den Formwechsel keine Rückwirkung und somit auch keine handelsrechtlichen Umwandlungsbilanzen vor. 
• Formwechsel Steuerbilanz: Vorgehensweise? 1. Auf den Formwechsel einer KapGes in eine PersGes ist der 2. Teil des UmwStG, die §§ 3-9 UmwStG anzuwenden, § 1 (1) S. 1 Nr. 2 UmwStG. 2. Steuerlicher Übertragungsstichtag: Die GmbH hat für steuerliche Zwecke auf den Zeitpunkt, in dem der Formwechsel wirksam wird, eine Übetragungsbilanz, die neue PersGes eine Eröffnungsbilanz aufzustellen, § 9 S. 2 UmwStG.  3. Die Übertragungs- bzw. die EB i.S.d. § S. 2 UmwStG ist grds. auf den Zeitpunkt der Registereintragung des Formwechsel aufzustellen.  Die Bilnanzen nach § 9 S. 2 UmwStG können auch für einen Stichtag aufgestellt werden, der höchstens 8 Monate vor der Anmeldung ins Regist liegt. Dies ist dann der steuerliche Übertragungsstichtag, § 9 S. 3 UmwStG. 
• Formwechsel Folgen bei dem übertragenden Rechtsträger? 1. Nach § 9 S. 1 UmwStG sind die §§ 3ff. UmwStG entsprechend anzuwenden, so dass der Formwechsel steuerlich wie eine Verschmelzung behandelt wird. 2. Grds. ist für die übergehenden WG in der steuerlichen SB  der gemeine Wert anzusetzen, § 3 (1) S. 1 UmwStG. 3. Auf Antrag ist der Ansatz zum BW möglich, wenn die Voraussetzungen des § 3 (2) S. 1 Nr. 1-3 UmwStG erfüllt sind. 
• Formwechsel Folgen bei der übernehmenden Gesellschaft? 1. Es gilt die Wertverknüpfung gem. § 4 (1) S. 1 UmwStG.  2. Die übernehmende Gesellschaft tritt in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft, insbesondere bzgl. Bewertung der WG und AfA, § 4 (2) S. 1 UmwStG. 
• Formwechsel Folgen für den Anteilseigner? 1. Die GmbH-Anteile i.S.d. § 17 EStG vom AE gelten für Ermittlung des Gewinn als am steuerlichen Übertragungsstichtag in das BV des übernehmenden Rechtsträges mit den jeweiligen AK eingelegt, § 5 (2) UmwStG.  2. Da die GmbH offene Gewinnrücklagen hat, gelten diese gem. § 7 UmwStG als fiktiv an die AE ausgeschüttet. Wegen der fiktiven Einlage der Anteile in ein BV gehören die Einnahmen nicht zu den Einkünften gem. § 20 (1) S. 1 Nr. ESTG und unterliegen nicht dem besondern Steuertarif gem. § 32d (1) EStG. Über § 20 (8) EStG werden die Ausschüttungen den betrieblichen Einkünften zugeordnet und unterliegen dem TEV gem. § 3 Nr. 40 S. 1 Bst. d i.V.m. S. 2 EStG.  3. Die Ermittlung der Bezüge (Ausschüttungen) erfolgt gem. § 7 UmwStG: EK lt. Steuerbilanz - steuerliches Einlagenkonto (§ 27 KStG), nach Anwendung des § 29 (1) KStG, danach wird das Nennkapital dem Einlagenkonto zugeführt = Bezüge gem. § 7 UmwStG, darauf TEV § 3 Nr. 40 S. 1 Bst. d i.V.m. S. 2 ESt = Steuerpflichtige Einkünfte gem. § 15/18 ESTG.  Die Bezüge i.S.d. § 7 UmwStG unterliegen nach § 43 (1) S. 1 Nr. 1 EstG.  4. Übernahmeergebnis Das Übernahmeergebnis ist gem. § 4 (4) S. 1, (5) S. 2 UmwStG für jeden AE zu ermitteln. 
• Formwechsel Gewerbesteuer Die §§ 3-9 UmwStG gelten beim Vermögensübergang auf eine PersGes auch für die Gewerbesteuer, § 18 (1) S. 1 UmwStG.  Ein Übernahmegewinn/-Verlust ist nicht zu erfassen, § 18 (2) UmwStG. 
• Einbringung eines EU (nicht e.K.) in eine GmbH Handelsrecht? 1. Es handelt sich nicht um einen Kaufmann i.s.d. HGB, da bisher kein in kaufmännischer Art und Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb benötigt wurde und auch keine freiwillige Eintragung ins HR erfolgte, §§ 1 und 2 HGB UKS.  2. Die Regelungen des UmwG sind auf die Einbringung des EU nicht anwendbar, da nicht ins HR eingetragen, §§ 124 (1) i.V.m. § 123 (3) Nr. 2 UmwG UKS, § 152 S. 1 UmwG. Also keine Gesamtrechtsnachfolge möglich.  3. Die Einbringung erfolgt somit als Einzelrechtsnachfolge.  4. Die Gründung der GmbH erfolgt durch Sachgründung gem. § 5 (4) GmbHG. Danach müssen als Gegenstand der Sacheinlage der Nennbetrag i.H.v. 25.000€ festgelegt werden.  5. Zivilrechtlich ensteht die GmbH mit der Eintragung ins HR. 6. Ein negatives Kapitalkonto steht dem nicht entgegen. Jedoch sind die stillen Reserven bis zu Erreichung der Stammeinlage i.H.v. 25.000€ aufzulösen. Eine BW-Fortführung IST somit nicht möglich. 
• Einbringung eines EU (nicht e.K.) in eine GmbH Steuerliche Behandlung? 1. Steuerlich liegt eine Einbringung gem. §§ 20ff. UmwStG vor, § 1 (3) Nr. 4 UmwStG. 2. Eine steuerrechtliche Rückwirkung ist nach § 20 (5) und (6) UmwStG möglich.  3. Nach § 20 (6) S. 3 UmwStG darf die Einbringung der Sacheinlage auf Antrag bis zu 8 Monate vor dem Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrages zurückbezogen werden. Damit ist die gewünschte Rückwirkung auf den 31.12.2012 als steuerlicher Übertragungsstichtag und Tag auf den die Schlussbilanz aufzustellen ist, zulässig.  4. Die Rückbeziehung des steuerlichenÜbertragungsstichtages auf den 31.12.2012 auf Antrag hat zur Folge, dass das Einkommen so zu ermitteln ist, als sei das EU mit Ablauf des 31.12.2012 eingebracht worden. Ab 01.01.2013 werden steuerlich die Geschäfte des EU der GmbH zugerechnet; § 20 (5) S. 1 UmwStG.  5. Dies gilt allerdings nicht für die getätigten Entnahmen, § 20 (5) S. 2 UmwStG.  6. Eine Rückwirkung für die USt ist nicht möglich. Hier besteht das EU bis zur Eintragung ins HR.  7. Die Einbringung erfolgt im Wege der Einzelrechtsnachfolge in eine inländische KapGes. Somit sind nach § 1 (3) Nr. 4 i.V.m. (4) UmwStG die §§ 20ff. UmwStG anwendbar.  8. Steuerrechtlich erfolgt die Einbringung in die GmbH als tauschähnlicher Vorgang. Gegenleistung sind die neuen Geschäftsanteile, § 20 (1) UmStG.  9. Gem. § 20 (2) S. 1 UmwStG muss die GmbH das eingebrachte Vermögen zum gemeinen Wert ansetzen.  10. Auf Antrag ist gem. § 20 (2) S. 2 UmwStG der BW bzw. ein Zwischenwert anzusetzen, wenn die Voraussetzungen erfüllt sind.  11. Wenn allerdings die Passivposten die Aktivposten übersteigen, also ein negatives Kapitalkonto vorliegt, dieses wird durch Entnahmen im Rückwirkungszeitraum sogar erhöht, sind stille Reserven mindestens bis zu einem Eigenkapital von 0,00€ aufzulösen, § 20 (2) S. 2 Nr. 2. Der Wert des eingebrachten BV muss mindestens 0€ betragen.  12. Neben dem Ausgleich bis auf 0€ muss handelsrechtlich zudem das Stammkapital von 25.000€ ausgewiesen werden. Dieses muss in der Steuerbilanz nicht nachvollzogen werden, da insoweit die Maßgeblichkeit nicht gilt. Sollte jedoch auch in der Steuerbilanz das Stammkapital ausgewiesen werden, kann diese Aufstockung durch einen steuerneutralen Ausgleichsposten ausgewiesen werden.  13. Der Wert mit dem die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte BV ansetzt, 0€, gilt als Veräußerungspreis für das eingebrachte BV und als AK für die erhaltenen Anteile, § 20 (3) S. 1 UmwStG.  14. Umsatzsteuerlich liegt eine Geschäftsväußerung im Ganzen vor, § 1 (1a) S. 2 UStG.  15. Die Einbringung unterliegt der Grunderwerbsteuer, § 1 (1) Nr. 3, § 8 (2) S. 1 Nr. 2 GrEStG.  16. Da eine Rückwirkung auf den 31.12.2012 erfolgt, ist auf den 31.12.2012 eine Übertragungsbilanz aufzustellen. Auf diesen Tag ist auch die steuerliche Eröffnungsbilanz aufzustellen. 
• Einbringung eines EU (nicht e.K) in eine GmbH gem. §§ 20ff UmwStG Steuerbelastung beim Einbringenden 1. Wenn nicht zum BW sondern zum Zwischenwert bzw. dem gemeinen Wert eingebracht wird, ensteht ein Veräußerungsgewinn. 2. Veräußerungspreis, § 20 (3) S. 1 UmwStG - abzgl. BW  = Veräußerungsgewinn 3. Kein Freibetrag nach §§ 16 (4) EStG, 34 (1) oder (3) EStG bei einem Zwischenwertansatz, § 20 (4) S. 1 UmwStG.  4. ggf. § 6b EStG 

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