Bilanzsteuerrecht (Subject) / Gesellschafterwechsel (Lesson)

Ausscheiden von Gesellschaftern

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• Ausscheiden eines Gesellschafters Formen: Gesellschafterwechsel: Gesellschaftsanteil wird im Wege der Sonderrechtsnachfolge übertragen (grds. Ergänzungsbilanz) Ausscheiden: Gesellschaftsanteil geht im Wege der Anwachsung auf die bisherigen Mitgesellschafter über.  Die ertrassteuerlichen Folgen sind gleich, jedoch bilanzielle Unterschiede. 
• Eintretender Gesellschafter WG des GHB sind ihm über § 39 (2) Nr. 2 AO anteilig zuzurechnen. Ermittlung der Bilanzansätze Die AK für die Anteile an den einzelnen WG des GHB sind zu ermitteln.  Die Ermittlung und Bilanzierung erfolgt auf 2 Ebenen: Aufteilung des Kaufpreises 1) in Höhe der Buchwerte ist in der GHB zu bilanzieren 2) darüber hinaus ist eine Ergänzungsbilanz zu bilanzieren
• Ermittlung der Bilanzansätze in GHB und Ergänzungsbilanz 3 Schritte 1. Schritt: Ermittlung des Buchwertanteils für den Gesellschafter in der GHB  2. Schritt: Ermittlung des richtigen Steuerbilanzwertes für den Gesellschafter  3. Schritt: Gesamte Anschaffungskosten abzgl. Kapitalkonto = Mehrwert für die stillen Reserven in den WG Dieser Mehrwert ist jetzt quotal auf die WG zu verteilen. Wenn sich dabei ein Restbetrag ergibt, handelt es sich um den Geschäftswert.   
• Veräußerungsgewinn bei Veräußerung des Gesellschaftsanteils Wenn die Gesellschaft Einkünfte gem. § 15 (1) S. 1 Nr. 2 erzielt, ist die Veräußerung ein Fall gem. § 16 (1) S. 1 Nr. 2 Ermittlung des Veräußerungsgewinns  Es sind die V-Gewinn aus dem Anteil der GHB und dem SBV zusammenzurechnen. Von dem Veräußerungsgewinn kann dann evtl. § 16 (4) abgezogen werden. Des Weiteren ist die Tarifermäßigung gem. § 34 zu gewähren. 
• Gesellschafterwechsel Mehrzahlung entfällt auf eine Maschine Vorgehensweise? 1. Schritt: Bilanzansatz in GHB ermitteln 2. Schritt: Steuerbilanzwert ermitteln 3. Schritt: Differenzbetrag wird in eine Ergänzungsbilanz eingebucht Beachte: Wird in der GHB z.B. degressiv abgeschrieben und dieses ist für den Erwerber nicht zulässig (gesetzlich nicht mehr zulässig) ist in der Ergänzungsbilanz für den Anteil des Ewerbers die richtige AfA zu ermitteln und über die Ergänzungsbilanz die AfA in der GHB zu berichtigen. Insgesamt muss die richtige AfA und der richtige Ansatz erfolgen. 
• Veräußerung des Gesellschaftsanteils unter dem Wert des Kapitalkontos Vorgehensweise? 1. Schritt: Bilanzansatz in der GHB: KapKto wird beibehalten 2. Schritt: Ermittlung des Steuerbilanzwert (hier niedriger als in GHB) 3. Schritt: Differenz zw. 1. und 2. wird (negativer) Ergänzungsbilanz ausgewiesen und zwar unter Ausweis von Minderwert der WG (Abstockung der Buchwerte). Reichen die anteiligen WG nicht zur Abstockung aus ist ein passiver Ausgleichsposten in der Ergänzungsbilanz zu bilden.  Folgen: Der passive Ausgleichsposten ist gegen künftige Verlustanteile zu verrechnen. Erklärung: Für ein Bilanzkonto wurde weniger bezahlt als bilanziert. Dieser Minderwert ist als Ertrag (da ja weniger als der Wert bezahlt wurde) zukünftigen Gewinnen entgegenzurechnen.   
• Ausscheiden eines Gesellschafter gegen Abfindung Es gibt 3 Formen der Abfindung: 1. zum BW des Kapitalkontos 2. über dem BW des Kapitalkontos 3. unter dem BW des Kapitalkontos
• Abfindung zum Buchwert Steuerliche Folgen: 1. voll entgeltliches Geschäft 2. kein Veräußerungsgewinn 3. AK in Höhe des Buchwertes Achtung: Obwohl sich in der Bilanz der PersGes an den WG nichts ändert (keine Aufstockung) liegen neue anteilige AK vor und es kommt ggf. zu 2 AfA-Reihen.   
• Abfindung über dem Buchwert Normalfall: Abfindung zum TW=gemeinen Wert Folgen: 1. Steuerrechtliche Beurteilung a) Der Ausscheidende erzielt Veräußerungsgewinn b) Die verbleibenden MU haben durch die Abfindung anteilig erworbene Anschaffungskosten 2. Verteilung der Anschaffungskosten Die Abfindung über dem BW des KapKto bildet die anteilig auf den ausscheidenden Gesellschafter entfallenden stillen Reserven ab.  3. Fortentwicklung der Wirtschaftsgüteransätze Für den neuen Anteil beginnt ein neuer AfA-Zeitraum  
• Lästiger Gesellschafter Über Abfindungsanspruch aus dem Gesellschaftsvertrag hinausgehenden Betrag für das schnelle bzw. sofortige Ausscheiden aus der Gesellschaft,  sind  keine Anschaffungskosten für den Erwerb etwaiger Vermögenswerte, sodass diese Zahlung für die Gesellschaft eine sofortige abzugsfähige Betriebsaufgabe darstellt. 
• Lästige Gesellschafter Die verbleibenden Mitunternehmer haben eine doppelte Beweislast, damit sie den für die Lästigkeit gezahlten Betrag als BA abziehen dürfen. 1. Sie müssen den Grund für die Lästigkeit aufzeigen und darstellen, dass eine weitere Zusammenarbeit unmöglich ist. 2. Der Betrag, der dem Lästigen über seinen BW hinaus gezahlt wird, muss nach der 3-Stufen-Theorie aufgeteilt werden: I. anteilige Aufstockung stille Reserven in den bilanzierten und nicht bilanzierten WG II. anteilige Aufdeckung des Geschäftswerts III. Übersteigender Betrag ist für Lästigkeit (BA) Soweit die Anwachsung den WG zugeordnet werden kann, ist der Vorgang erfolgsneutral. Darüberhinaus BA. 
• Gesellschafter mit negativem Kapital scheidet ohne Gegenleistung aus Folgen: 1. Wenn der Ausscheidende von einem Ausgleich befreit ist, erzielt er in Höhe des negativen KapKtos einen Veräußerungsgewinn, § 16 (1) S. 1 Nr. 2 2. Die Anwachsung ist bei den bisherigen MU folgendermaßen zu behandeln:  a) anteilige AK in Höhe der anteilig übernommenen BW b) zzgl. der aufgedeckten stillen Reserven c) in Höhe des Differenzbetrages (negatives KapKto - TW) liegt ein sonstiger betrieblicher Aufwand vor.    Es wird keine Ergänzungsbilanz aufgestellt, da die stillen Reserven das negative KapKto nicht übersteigen und gleichmäßige Anwachsung auf die Gesellschafter.   
• Abfindung unter dem Buchwert des Kapitalkontos Teilwert ist tatsächlich niedriger als der BW (stille Lasten) 1. Steuerliche Beurteilung a) Bei Ausscheidenen entsteht ein Veräußerungsverlust b) Die verbleibenden Gesellschafter haben neue Anschaffungskosten   2. Bilanzielle Darstellung Ist der TW niedriger ist grds. eine Wertabstockung vorzunehmen (NWP). Soweit jedoch nur eine vorübergehende Wertminderung vorliegt, darf diese in der Stb nicht vorgenommen werden. Wenn nicht nur vorübergehend ist eine Wertabstockung folgendermaßen vorzunehmen: -Liegt der TW einzelner  WG unter dem BW ist der Mindebetrag zunächst auf diese zu verteilen -sonst Quotale Abstockung -Ausgenommen sind Geldposten 
• Ergänzungsbilanz Da die steuerrechtlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften von den handelsrechtlichen abweichen, differieren Handelsbilanz und Steuerbilanz eines Unternehmens. Sind nur einzelne Gesellschafter einer Personengesellschaft hiervon betroffen, muss eine Ergänzungsbilanz aufgestellt werden. In diese sind die einzelnen Wertunterschiede - die den jeweiligen Gesellschafter betreffen - auszuweisen. Abzugrenzen ist die Ergänzungsbilanz von der Sonderbilanz. In der Sonderbilanz muss das Sonderbetriebsvermögendes Gesellschafters bilanziert werden. Demgegenüber wird in der Ergänzungsbilanz der Mehr- oder Minderbetrag zur Steuerbilanz bilanziert. Eine Ergänzungsbilanz muss jedoch nicht aufgestellt werden, wenn die Mehr- oder Minderbelastungen die gesamte Personengesellschaft betreffen. Eine Ergänzungsbilanz ist bei Gesellschafterwechsel, Einbringung einzelner Wirtschaftgüter in die Personengesellschaft, Einbringung von Einzelunternehmen in die Personengesellschaft und bei personenbezogenenSteuervergünstigungen, die nicht alle Gesellschafter betreffen, zu erstellen. Zur Auflösung der Ergänzungsbilanz kann es erst kommen, wenn kein Mehr- oder Minderbetrag mehr besteht, das betreffende Wirtschaftsgut aus dem Gesamthandvermögen ausscheidet oder wenn der Gesellschafter ausscheidet, für den die Ergänzungsbilanz zu führen war.
• Ein ausscheidender Gesellschafter verzichtet aus betrieblichen Gründen auf eine höhere Abfindung z.B. um Zustimmung zu bekommen, oder vorzeitige Abfindung 1. Beim Ausscheidenden entsteht ein Veräußerungsverlust.  2. Die verbleibenden Gesellschafter haben die WG quotal aufzustocken. 
• Form der Abfindung 2 1) Geldabfindung 2) Sachwertabfindung  
• Sachwertabfindung Im Zuge der Auseinandersetzung einigen sich Gesellschaft und Gesellschafter darauf, dass ihm anstelle des gesamten Geldanspruchs ein Vermögensgegenstand übereignet wird, wodurch ein Teil seines Abfindungsanspruchs getilgt wird.  Dieser Vorgang ist als nachträglich vereinbarter Tausch (Gesellschaftsrechte gg VG) einzuordnen. 
• Sachwertabfindung (Tausch) 1. Übertragung in das Privatvermögen Übertragung ins PV Es liegen 2 steuerlich erhebliche Rechtsvorgängerin vor 1. Ausscheiden gegen Entstehung der Abfindungsverpflichtung  2. Tilgung der Abfindungsverpflichtung: Die Verpflichtung wird getilgt und der VG verlässt dabei im Wege des Tausches das Gesellschaftsvermögen. Bezgl. der stille Reserven erzielen die verbleibenden Gesellschafter einen lfd. Gewinn. 
• Sachwertabfindung (Tausch) 2. Übertragung in das Betriebsvemögen Übertragung in das BV Erhält der Ausscheidende einzelne WG, die er in ein anderes BV überträgt so ist gem. § 6 (6) S. 4 der § 6 (5) S. 3 anzuwenden. Also zwingend Buchwert!!! Stimmt der Buchwert des ausscheidenden WG nicht mit der Höhe des KapKtos überein, so ist das KapKto erfolgsneutral zugunsten oder zulasten der KapKonten der verbleibenden Gesellachafter anzupassen.  USt: steuerbar § 1 (1) S. 1 Nr. 1
• Sachwertabfindung in das Privatvermögen 1. Schritt: Einbuchung des Abfindungsanspruchs Für die übertragenden WG ist eine Aufstockung vorzunehmen, Rest evtl. über Firmenwert.  2. Schritt: Erfüllung des Abfindungsanspruchs durch die Gesellschaft Die Abfindungsverpflichtung wird getilgt und das Grundstück verlässt das Gesellschaftsvermögen. Dabei erzielen die verbleibenden Gesellschaftern einen laufenden Gewinn, H 16.9 Sachwertabfindung. 
• Sachwertabfindung Betriebsvermögen Soweit die WG in ein BV übertragen werden, handelt es sich um einen Vorgang gem. § 6 (5) S. 3 Nr. 1, d.h. zwingende Buchwertfortführung.  Im Ergebnis wird das WG gegen Minderung der Gesellschaftsrechte übertragen. Da der Buchwert des WG nicht mit dem Kapitalkonto übereinstimmt, ist in einem 1. Schritt eine Anpassung vorzunehmen. D.h. der Wert des Kapitalkontos wird dem Buchwert des WG angepasst. Dieses wird erfolgsneutral über die KapKonten der verbleibenden Gesellschafter durchgeführt.    
• Unentgeltliche Übertragung gem. § 6 (3) Ganzer Betrieb im Wege vorgenommener Erbfolge § 6 (3) regelt die zwingende erfolgsneutrale Behandlung unentgeltlicher Übertragungen betrieblicher Einheiten.  Hauptanwendungsfall ist die Begünstigung der vorweggenommen Erbfolge.  Bei der Übertragung ist dabei für den Ansatz im übertragenden und übernehmenden BV der Buchwertansatz vorgesehen.  
• Der Gesellschafter einer PersGes, an der er unwesentliche Betriebsgrundlagen vermietet, überträgt auf seinen Sohn seinen MU-Anteil. Gleichzeitig überführt er den vermieteten Gegenstand in sein EU. Folge? Der MU-Anteil wird unentgeltlich gem. § 6 (3) S. 1 auf den Sohn übertragen. Das WG wird gem. § 6 (5) S. 1 und 2 in sein EU überführt. Da das WG keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage ist, steht das § 6 (3) nicht entgegen.  Abwandlung: WG ist funktional wesentlich Die Überführung des WG gem. §  6 (5) S. 1 und 2 in das EU ist weiter zwingend. Da das WG jetzt aber funktional wesentlich ist, ist die Übertragung auf den Sohn gem. § 6 (3) nicht möglich.  Das jetzt nur einzelne WG auf den Sohn übertragen werden und nicht der gesamte MU-Anteil, werden diese zunächst ins PV überführt. Diese Entnahme erfolgt gem. § 4 (1) S. 2, § 6 (1) Nr. 4. Keine Begünstigung nach §§ 16, 34 da keine geballte Auflösung der stillen Reserven, also lfd. Gewinn. Im GHV erfolgt eine Umbuchung vom Kapital auf den Sohn. Der Sohn tätigt eine Einlage zum TW § 4 (1) S. 8, § 6 (1) Nr. 5. Die dabei aufgedeckten stillen Reserven sind in einer Ergänzungsbilanz des Sohnes zu aktivieren

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